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Il caso
Mario Rossi nel corso del 2024 ha donato un’area fabbricabile al figlio Luca Rossi.
Ora Luca Rossi intende cedere il terreno.
Mario Rossi nel 2010 aveva rideterminato il valore dell’area ad € 1.000.000, versando la relativa imposta sostitutiva. Tale valore rideterminato può essere considerato da Luca Rossi nella futura vendita?
Poiché il terreno presumibilmente sarà ceduto ad € 1.500.000 è possibile procedere ad una nuova rideterminazione di valore? In tal caso può essere recuperata l’imposta sostitutiva versata dal padre?
La soluzione
Secondo la definizione contenuta nell’art. 36 c. 2 del DL 223/06, si definisce edificabile l’area utilizzabile a scopo edificatorio in base allo strumento urbanistico generale adottato dal comune, indipendentemente dall'approvazione della regione e dall'adozione di strumenti attuativi del medesimo; questo significa che, fiscalmente, un’area segue le regole di tassazione di terreni edificabili anche se lo strumento urbanistico generale è solo adottato dal Comune senza aver completato ancora l’iter presso la Regione, nonché indipendentemente dal fatto che sia necessario uno strumento attuativo per destinare materialmente ad edificazione il suolo.
La cessione a titolo oneroso di un terreno edificabile da parte di soggetti non esercenti attività d’impresa può generare una plusvalenza ai sensi dell'art. 67 co. 1 lett. b) del TUIR; sul punto si deve segnalare che per tale tipologia di immobili non operano le esimenti che sono previste per fabbricati e terreni agricoli (possesso ultraquinquennale, destinazione ad abitazione principale ed il fatto che il bene sia pervenuto per successione mortis causa).
Questo significa che quando si viene a determinare una plusvalenza, essa sarà sempre oggetto di tassazione.
La plusvalenza si determina come differenza tra il corrispettivo percepito per la vendita dell’area e il relativo costo fiscalmente riconosciuto, quest’ultimo pari al costo di acquisto incrementato degli ulteriori oneri inerenti al bene (es: onorari notarili, imposte di trasferimento, costi relativi alla mediazione, ecc.), tenendo conto della rivalutazione in base alla variazione dell'indice ISTAT dei prezzi al consumo per le famiglie di operai e impiegati.
Sono previste regole particolari quando il bene sia stato acquisito a titolo gratuito:
• in caso di bene pervenuto a seguito di successione, il costo fiscalmente riconosciuto da opporre al corrispettivo di vendita è quello che è stato indicato all’interno della dichiarazione di successione, aumentato dell’eventuale imposta di successione pagata con riferimento al bene stesso;
• in caso di terreno pervenuto al contribuente a seguito di donazione occorre proporre qualche ragionamento in più, in quanto la relativa norma (art. 68 c. 2 TUIR) è stata recentemente oggetto di una revisione ad opera del D.Lgs. 192/24 al fine si superare un contrasto giurisprudenziale circa il rischio di contestazione per una possibile elusività della cessione dell’area successiva alla donazione.
In particolare:
• in caso di cessione dell’area fabbricabile avvenuta entro il 30 dicembre 2024 il costo fiscalmente riconosciuto del bene va individuato in quello dichiarato nell’atto di donazione;
• in caso di cessione dell’area fabbricabile avvenuta a partire dal 31 dicembre 2024 il costo fiscalmente riconosciuto del bene è quello del donante (regola già precedentemente applicabile ai terreni agricoli).
L’art. 7 della L. 448/01 ha previsto la possibilità di rideterminare il valore dei terreni tramite il versamento di una imposta sostitutiva; tale disposizione è stata ripetutamente prorogata nel corso degli anni, sino alla legge di bilancio 2025. Con l'art. 1 c. 30 della L. 207/24 tale possibilità è stata posta a regime: per i terreni posseduti al 1 gennaio di ciascun anno, è possibile rivalutare il costo o valore di acquisto, rilevante ai fini delle plusvalenze imponibili ex art. 67 co. 1 lett. a) e b) del TUIR, attraverso il versamento dell'imposta sostitutiva del 18% entro il 30 novembre del medesimo anno.
Come detto, il D.Lgs. 192/24 ha previsto che, a partire dalle cessioni effettuate dal 31 dicembre 2024, qualora i terreni siano acquisiti per effetto di donazione, si assumerà, in ogni caso, come prezzo di acquisto quello sostenuto dal donante e non più il valore indicato nell’atto di donazione come avveniva in passato. Con la nuova formulazione della norma, pertanto, in caso di rivalutazione del terreno ad opera del donante, il valore di perizia diventerà il costo fiscale assunto da parte dei donatari.
Qualora il contribuente si è avvalso di un'ulteriore rivalutazione dei terreni, secondo quanto chiarito dalla CM 47/E/11, non è tenuto al versamento delle rate ancora pendenti della precedente rivalutazione e può scomputare l'imposta sostitutiva già versata dall'imposta dovuta per effetto della nuova rivalutazione (ovvero può chiederne il rimborso).
Si pone quindi il problema di coordinare una nuova rivalutazione con quella già eventualmente effettuata dal dante causa. Sul tema consta la posizione espressa nelle risoluzioni 91/E/14 e 40/E/15, in base alle quali l’Agenzia non consente ai donatari di detrarre l'imposta sostitutiva assolta sulla rivalutazione effettuata precedentemente dai donanti (i documenti di prassi riguardano la rideterminazione del valore delle partecipazioni, ma la stessa conclusione riguarda necessariamente l’analoga disposizione relativa ai terreni).
Ad avviso dell'Amministrazione finanziaria, è necessario che il soggetto che effettua una nuova rivalutazione sulla medesima partecipazione sia lo stesso che aveva effettuato la precedente rivalutazione; l'imposta sostitutiva corrisposta dal donante, permette di realizzare una minore plusvalenza in caso di cessione del bene da parte del medesimo soggetto che ha posto in essere la procedura di rideterminazione.
a cura di Fabio Garrini per Centro Studi Tributari di Euroconference
